淺析編制審計報告的技巧

　　區分保留意見(jiàn)和否定意見(jiàn)

　　當注冊 會(huì )計 師認定整個(gè)會(huì )計報表是公允表達的情況下，由于某種事項的存在，使無(wú)保留意見(jiàn)的條件不完全具備， 影響 了被審計單位會(huì )計報表的表達，注冊會(huì )計師會(huì )對影響事項提出保留意見(jiàn)。而只有當注冊會(huì )計師確信整個(gè)會(huì )計報表存在嚴重錯報，以致根本不能按照 企業(yè) 會(huì )計準則和企業(yè)會(huì )計制度公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現金流量時(shí)，注冊會(huì )計師才發(fā)表否定意見(jiàn)的審計報告。但在審計實(shí)務(wù)中，由于兩者的界限需要注冊會(huì )計師的專(zhuān)業(yè)判斷，曾出現許多用保留意見(jiàn)代替否定意見(jiàn)和對相似情況發(fā)表不同審計意見(jiàn)的事項，降低了審計報告的使用效能。

　　謹慎選用無(wú)法表示意見(jiàn)

　　當注冊會(huì )計師實(shí)施了一定審計程序后，由于某些限制而使注冊會(huì )計師不能對某些重要事項取得證據，無(wú)法完成取證工作，進(jìn)而無(wú)法判斷應當使用的措辭或 問(wèn)題 的歸屬時(shí)，注冊會(huì )計師應當發(fā)表保留或無(wú)法表示意見(jiàn)。但在審計實(shí)務(wù)中，一些注冊會(huì )計師往往不能區分保留意見(jiàn)和無(wú)法表示意見(jiàn)，常用無(wú)法表示意見(jiàn)代替其他審計意見(jiàn)。這不僅降低了審計報告的使用效能，也使 社會(huì ) 公眾對注冊會(huì )計師的專(zhuān)業(yè)勝任能力產(chǎn)生了懷疑。

　　嚴格規范審計報告中的說(shuō)明段的編制

　�。鄯治觯菰趯徲媽�(shí)務(wù)中，當注冊會(huì )計師決定出具無(wú)保留意見(jiàn)時(shí)，如果為了有助于報告使用者更好地理解審計報告，需要對審計報告作一些補充說(shuō)明，注冊會(huì )計師可以在意見(jiàn)段后面增加強調說(shuō)明段，以提請會(huì )計報表使用者關(guān)注。但如果存在應該強調說(shuō)明的事項，注冊會(huì )計師卻沒(méi)有在審計報告中強調說(shuō)明，會(huì )計報表使用者可能因此注意不到充分的信息，影響其決策。該事項中，會(huì )計報表附注中披露華興公司涉及到無(wú)法預計的訴訟案件，可能會(huì )影響會(huì )計報表使用者決策，注冊會(huì )計師應該在審計報告意見(jiàn)段后增加強調說(shuō)明段予以說(shuō)明。因此，該案例不應該是標準報告，應發(fā)表帶強調說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)。

　�。鄯治觯菰趯徲媽�(shí)務(wù)中，謹慎既是注冊會(huì )計師必備的品質(zhì)，又是注冊會(huì )計師專(zhuān)業(yè)技術(shù)規范和職業(yè)道德的要求。如果注冊會(huì )計師以謹慎為借口推卸自身應承擔的職責，把應當查證清楚且可以確認的事項僅僅放在意見(jiàn)段后面的強調說(shuō)明段，可能會(huì )使會(huì )計報表使用者不知道如何使用這些信息，造成會(huì )計信息披露的混亂。如該事項中，按照 企業(yè) 會(huì )計準則，華興公司應該對最有可能發(fā)生的損失估計預計負債并作相應的會(huì )計處理。但華興公司沒(méi)有對此進(jìn)行估計并做會(huì )計處理。對于這種情況，注冊會(huì )計師應當建議華興公司進(jìn)行調整，并在被審計單位拒絕調整時(shí)出具保留或否定意見(jiàn)的審計報告。但注冊會(huì )計師卻把這種事項僅僅在審計報告意見(jiàn)段后的強調說(shuō)明段披露，這就沒(méi)有盡到注冊會(huì )計師應盡的責任。

　�。鄯治觯輰徲媹蟾鎽�當給信息使用者傳遞真實(shí)、充分、及時(shí)的信息，因此，注冊會(huì )計師在編制說(shuō)明段時(shí)，不僅要把值得說(shuō)明的事實(shí)披露出來(lái)，還應當披露其涉及金額及其被審計單位不調整時(shí)對會(huì )計報表的影響金額。該事項中注冊會(huì )計師沒(méi)有充分披露計提壞賬準備方法的改變及其對會(huì )計報表的影響，信息披露不充分。

　�。凼马�9］注冊會(huì )計師對華興公司2001年會(huì )計報表審計出具了帶強調說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)審計報告，其強調說(shuō)明段披露：“貴公司上年度會(huì )計報表非由我所審計，我們對本年度會(huì )計報表期初余額不予置評�！�

　�。鄯治觯葑�冊會(huì )計師在審計中雖然沒(méi)有責任對期初余額專(zhuān)門(mén)發(fā)表意見(jiàn)，但如上期會(huì )計報表已經(jīng)過(guò)其他會(huì )計師事務(wù)所審計，注冊會(huì )計師就應當與前任注冊會(huì )計師聯(lián)系，以獲取充分、適當的審計證據，形成對期初余額的審計結論，并確定其對本期會(huì )計報表審計意見(jiàn)的影響。如果期初余額不存在影響本期會(huì )計報表的重大錯報，注冊會(huì )計師決定出具無(wú)保留意見(jiàn)的審計報告時(shí)，就不應在意見(jiàn)段之后的強調說(shuō)明段中提及前任注冊會(huì )計師，以免被誤認為是發(fā)表保留意見(jiàn)或者把責任分攤給前任注冊會(huì )計師。如期初余額對本期會(huì )計報表可能存在重大影響，但無(wú)法對其獲取充分、適當的審計證據，注冊會(huì )計師應當出具保留意見(jiàn)或無(wú)法表示意見(jiàn)的審計報告。此事項中，注冊會(huì )計師說(shuō)明對本年度會(huì )計報表期初余額不予置評，不僅沒(méi)有盡到披露職責，也容易被 社會(huì ) 公眾誤認為是發(fā)表保留意見(jiàn)或者把責任分攤給前任注冊會(huì )計師。

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